РЕСПУБЛИКАНСКИЙ УЧЕБНО - ИНФОРМАЦИОННЫЙ ЦЕНТР
СТЕНОГРАММА
от 10 июля 2002 года
ПОРЯДОК НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ В СООТВЕТСТВИИ С ГЛАВОЙ
25 НК РФ С УЧЕТОМ ПОСЛЕДНИХ ИЗМЕНЕНИЙ
(ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН ОТ 29 МАЯ 2002 ГОДА N 57-ФЗ)
- Порядок определения налогооблагаемой базы по налогу на
прибыль с учетом последних изменений.
- Особенности определения базы переходного периода, порядок и
сроки уплаты налога на прибыль.
- Особенности определения доходов и расходов по операциям с
ценными бумагами и порядок ведения налогового учета при реализации
ценных бумаг.
ПОРЯДОК ОПРЕДЕЛЕНИЯ НАЛОГООБЛАГАЕМОЙ БАЗЫ
ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
Я бы хотела обратить ваше внимание на те организации, которые
имеют структурные подразделения. Согласно статье 288 Налогового
кодекса, организации, которые имеют обособленные структурные
подразделения, определяют сумму налога, приходящуюся на эти
структурные подразделения, исходя из доли прибыли по этим
структурным подразделениям. Как определяется доля прибыли, здесь
ничего не изменилось. Это средняя арифметическая величина
удельного веса среднесписочной численности или расходов на оплату
труда и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого
имущества в общей среднесписочной численности и общей стоимости
амортизированного имущества по организации в целом.
В статью 288 введен новый абзац, исходя из которого можно
сделать вывод, что для определения этого удельного веса берется
не вся остаточная стоимость амортизируемого имущества, а берется
только остаточная стоимость основных средств. Теперь исходя из
новой редакции этой статьи 288 уточнено, что данные показатели
берутся на конец отчетного периода.
По поводу доходов. Внесены небольшие уточнения. В прежней
редакции состав доходов в статье 249 определялся как выручка от
реализации товаров, работ, услуг, выручка от реализации имущества
и выручка от реализации имущественных прав.
Сейчас в соответствии с изменениями, внесенными в статью 248
и 249, выручка от реализации имущества в составе доходов от
реализации не поименована. Но при этом сделана ссылка на статью
38, понятие товары в целях налогообложения. В целях
налогообложения в соответствии со статьей 38 товары - это любое
имущество. Поэтому просто убрали отдельно выручку от реализации
имущества и оставили выручку от реализации товаров, потому что
она включает в себя и выручку от реализации имущества.
Изменение по срокам пересчета доходов, выраженных в валюте.
Это касается реализации через комиссионера. Дело все в том, что в
прежней редакции главы 25 было несоответствие между статьями 248,
271 и 316. По реализации через комиссионера, если доходы выражены
в иностранной валюте, были разные даты пересчета. Или это дата
признания доходов. А дата признания доходов - это дата
реализации. А дата реализации - это дата перехода права
собственности. Или это дата представления отчета комиссионера. То
есть две разные даты были обозначены. И непонятно было, на какую
дату все-таки пересчитывать.
Сейчас это противоречие устранено, и на сегодняшний день
пересчет по реализации через комиссионера производится на дату
реализации комиссионером имущества, принадлежащего комитенту. То
есть когда право собственности к покупателю перешло. И вот эта
дата реализации должна быть указана в отчете комиссионера,
который он предоставляет комитенту.
По составу внереализационных доходов мы с вами очень подробно
разговаривали на прошлом семинаре. Кто не был, можете попросить у
организаторов стенограмму моего выступления от 26 июня.
То же самое по доходам, которые не облагаются.
По расходам что мы с вами не прошли. Расходы на оплату труда.
Учитывая те вопросы, которые поступают, хотела бы обратить ваше
внимание на следующее. Я говорила, что этот элемент расходов
приведен в соответствие с трудовым законодательством. Но имейте в
виду, что это касается тех расходов, тех вознаграждений, которые
перечислены в этой статье. Потому что те суммы, которые не
перечислены в этой статье, а идет "и прочие виды выплат", вот там
прочие виды выплат, даже если они предусмотрены трудовым
законодательством, но не предусмотрены трудовыми договорами или
коллективными договорами, то эти выплаты не будут включаться в
состав расходов на оплату труда. Имейте это в виду. То есть все
виды выплат, которые вы собираетесь включить в расходы на оплату
труда и которые не поименованы в этой статье, вы должны
обязательно предусмотреть в трудовом договоре или в коллективном
договоре. Потому что у нас есть еще статья 270, где конкретно
сказано, что все вознаграждения не включаются в состав расходов,
кроме тех вознаграждений, которые предусмотрены трудовым
договором. Обратите внимание.
Мы с вами также обозначили, что в состав расходов на оплату
труда разрешено включать резервы. То есть с 1 июля вы имеете
право создавать два резерва, которые включаются в состав расходов
на оплату труда. Это резерв на предстоящую оплату отпусков и
резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет.
В связи с введением этих резервов в главу 25 введена новая
статья 324 прим. Эта статья раскрывает порядок учета расходов,
направляемых на формирование резервов. Для того чтобы рассчитать
эти резервы, в начале налогового периода вы должны обязательно
определить две составляющих.
Первая - это предполагаемая сумма расходов по оплате труда за
год с учетом единого социального налога. Например, 2 миллиона вы
решили направить на оплату труда за год.
Вторая - это предполагаемая сумма расходов, которую вы
собираетесь отправить в течение года на оплату отпусков, тоже с
учетом единого социального налога. Например, 100 тысяч рублей.
Исходя из этих двух составляющих, вы должны найти процент
ежемесячных отчислений в резерв. То есть 100 тысяч относите к 2
миллионам. Получается 5%. Этот расчет у вас обязательно должен
быть оформлен в виде какого-то документа и отражен в учетной
политике.
В связи с изменениями в главе 25 вы сейчас можете внести
изменения в учетную политику. Даже если вы за первое полугодие
уплату налога производили ежеквартально, то с 1 июля вы можете
уплату налога производить ежемесячно, исходя из фактической
прибыли, или наоборот. То есть вплоть до того, что вы изменяете
порядок уплаты налога на прибыль.
Итак, составили документ, отразили в учетной политике.
Отчисления в резерв на основании найденного вами процента должны
осуществляться ежемесячно на основании фактически произведенных в
данном месяце расходов на оплату труда с учетом единого
социального налога, и отражаете в составе расходов на оплату
труда. И так до конца года.
В конце года, 31 декабря, вы проводите инвентаризацию по
данному резерву. Сумма неиспользованного резерва у вас 31 декабря
включается в состав внереализационных доходов.
Если же у вас на 31 декабря оказалось, что фактические
расходы на оплату отпусков больше, чем созданный вами в течение
года резерв, то эту разницу вы включаете в состав расходов на
оплату труда, только 31 декабря.
Резерв на выплату вознаграждений за выслугу лет определяется
аналогично. Также в начале налогового периода вы должны
определить две составляющие, найти процент ежемесячных
отчислений, оформить документально, приложить к учетной политике.
И те же действия должны проделать 31 декабря.
Следующее по амортизации. У нас дано определение
амортизируемого имущества. Там такие условия: стоимость свыше 10
тысяч и срок службы свыше 12 месяцев. У нас дано понятие основных
средств. Основные средства - это средства труда, используемые при
производстве и реализации продукции. То есть основные средства
могут входить в состав амортизируемого имущества, а могут и не
входить. Это имейте в виду.
Если основные средства входят в состав амортизируемого
имущества, все понятно, мы их амортизируем и стоимость переносим
через амортизацию.
Если они не входят в состав амортизируемого имущества, то
тогда это неамортизируемое основное средство мы включаем в состав
материальных расходов сразу по мере ввода в эксплуатацию на
основании статьи 254 пункта 1 подпункта 3. Еще раз повторяю: в
состав материальных расходов на дату ввода в эксплуатацию.
Дальше. В состав амортизируемого имущества сейчас входит
любое имущество, которое удовлетворяет перечисленным условиям.
Имущество любых организаций, хоть бюджетных, хоть небюджетных,
хоть коммерческих, хоть некоммерческих. Просто выделяется
имущество, по которому амортизация не начисляется. Для чего это
сделано: включение в состав амортизируемого, а амортизация не
начисляется. Это сделано для того, чтобы вы могли включить в
состав расходов расходы по ремонту.
То имущество, которое не включается в состав амортизируемого,
но амортизация не начисляется, на что обратить внимание. Это
объекты внешнего благоустройства, в частности, объекты дорожного
хозяйства. Амортизация не начисляется только по тем объектам
дорожного хозяйства, которые созданы с использованием средств
целевого финансирования. По остальным амортизация начисляется.
По книгам, брошюрам, печатным изданиям. Они входят в состав
амортизируемого имущества, но амортизация по ним не начисляется,
потому что на дату приобретения этих брошюр, книг и т.д.
фактическая стоимость приобретения включается в состав расходов.
Раз включили уже в состав расходов, какая может быть амортизация.
Они входят в состав амортизируемого имущества.
Почему это сделано. Если надо провести какой-то ремонт этих
книг или еще какие-то затраты на содержание, то эти все затраты
как ремонт будут включаться в состав расходов, потому что это
амортизируемое имущество.
Следующее. Объекты, находящиеся на консервации,
реконструкции, модернизации. Я здесь останавливаться не буду. Я
подробно сказала на прошлом семинаре. Вопросов не было, видимо,
все понятно.
По коэффициентам тоже останавливаться не буду.
По основным средствам, которые введены в эксплуатацию,
приобретены или сооружены до 1 января, я остановлюсь. Вопросы все
равно идут. Сейчас вы должны определиться с этими основными
средствами. Если у вас в бухгалтерском учете на счете 01 числятся
какие-то основные средства, вы сразу проводите инвентаризацию,
какие из этих основных средств у вас включаются в состав
амортизируемого имущества по главе 25. Все, что не включается в
состав амортизируемого имущества по главе 25, включается по
остаточной стоимости в расходы по базе переходного периода. И
подробно по базе переходного периода вам сегодня будут говорить.
Определились, основные средства, включаемые в состав
амортизируемого имущества. Теперь, во-первых, определяем
первоначальную стоимость (восстановительную стоимость). С учетом
тех изменений, которые прошли в главу 25, в первоначальную
восстановительную стоимость входит переоценка, проведенная на 1
января 2002 года.
Я уже говорила, если вы эту оценку учитываете, куда она должна
отразиться. В принципе, она должна отразиться в составе
внереализационных доходов.
Определились, нашли восстановительную стоимость. Теперь
определяем остаточную стоимость, то есть сколько
проамортизировали имущество, сумму амортизации и остаточную
стоимость по данному имуществу. Потому что амортизация по такому
имуществу у вас с этого года будет от остаточной стоимости
не зависимо от применяемого метода, линейного или нелинейного.
Дальше вы определяете, в какую амортизационную группу у вас
включается данное имущество на основании вот этого постановления
Правительства - классификатора.
Далее по каждому объекту определяете срок полезного
использования. Напоминаю, что срок полезного использования вы
можете определять самостоятельно, потому что в амортизационной
группе срок дается минимальный и максимальный. В пределах этого
срока вы можете самостоятельно любой срок определить.
Определились со сроком. Теперь, для того чтобы начислять
амортизацию и списывать эту остаточную стоимость в расходы, вы
этот срок должны сравнить с фактическим сроком службы данного
имущества до 1 января. Сколько фактически прослужило у вас
имущество до 1 января.
Давайте на примере. Первоначальная стоимость имущества - 100
тысяч рублей. Амортизацию начисляли - 60 тысяч рублей. Остаточная
стоимость - 40 тысяч рублей. Имущество отнесли к четвертой
амортизационной группе, где сроки полезного использования от 5 до
7 лет. Установили для этого имущества новый срок полезного
использования - 5 лет. Фактически имущество прослужило у вас до 1
января 6 лет.
Получается, что в целях применения нового законодательства у
вас имущество уже самортизировано. Поэтому вы такое имущество
должны выделить в отдельную амортизационную группу. Остаточная
стоимость по такому имуществу будет переноситься в расходы не
через амортизацию, а через статью "Прочие расходы" в течение семи
лет равномерно.
Если вы по данному имуществу установили новый срок не 5 лет,
а семь лет, то есть больше фактического срока службы (6 лет).
Получается, что данное имущество вам необходимо самортизировать в
течение года. В таком случае это имущество оставляете в этой же
амортизационной группе, никуда его не переносите. Просто
остаточную стоимость имущества вы должны самортизировать в
течение года. То есть ее перенести по статье "Расходы на
амортизацию" за оставшийся год.
Норму амортизации вы определяете исходя из оставшегося срока
полезного использования.
Следующее. Это прочие расходы. Статья 264. Сразу остановлюсь
на первом виде расходов. В состав прочих расходов включаются
суммы налогов и сборов, которые не перечислены в статье 270.
Здесь изменений не произошло, но вопросы задаются.
В статье 270 у нас перечислено два вида налогов: налог на
прибыль и налог за сверхнормативные выбросы в окружающую среду.
Естественно, не включаются в состав прочих расходов косвенные
налоги, которые предъявляются покупателям. Это НДС, налог с
продаж и т.д., все остальные налоги у нас включаются в состав
прочих расходов.
Был вопрос по платежам за сверхлимитный сбор воды. Раз не
поименован в статье 270, значит, в составе прочих расходов.
Следующий вопрос касался единого социального налога. Дело в
том, что в составе расходов на оплату труда поименованы только
выплаты, которые производятся в пользу работников. Там ничего не
сказано про налоги. Поэтому, я думаю, что единый социальный налог
включается по статье "прочие расходы".
Восстановлена льгота по обеспечению пожарной безопасности. То
есть у нас раньше в Инструкции N 62 освобождалась от
налогообложения прибыль, направленная на обеспечение пожарной
безопасности. Сейчас эта льгота восстановлена. Расходы,
направленные на обеспечение пожарной безопасности, включаются в
состав прочих расходов.
По содержанию объектов обслуживающих производств и хозяйств я
попозже скажу, а тут вопрос касается здравпунктов и медпунктов.
Дело в том, что это объекты обслуживающих производств и хозяйств.
Но те здравпункты и медпункты, которые непосредственно находятся
на территории организации, то содержание их помещений и инвентаря
включается в состав прочих расходов. То есть отдельно эти
расходы как расходы по обслуживающим производствам не выделяются.
Они идут сразу в прочих расходах как косвенные расходы.
Расходы на содержание служебного транспорта. Раньше у нас в
состав прочих включались только расходы по содержанию служебного
автотранспорта. Сейчас эту статью расширили. Если у вас есть
самолет, любой другой вид транспорта, то его содержание
включается в состав прочих расходов.
Введен новый вид расходов, которые включаются в состав
прочих. Это расходы на доставку работников, которые работают в
полевых условиях, от места жительства до работы и обратно. Эти
расходы в общей сумме включаются с состав прочих расходов как
косвенные расходы.
По аудиторским услугам. Раньше я говорила, что мы будем
принимать любые расходы на аудиторские услуги независимо от того,
кто будет проводить аудиторскую проверку. Если проводится
аудиторская проверка, то затраты по аудиторской проверке
включаются в состав прочих расходов, хотя в прежней редакции было
написано: "в соответствии с законодательством".
Сейчас это несоответствие убрали. Сейчас просто написано, что
в состав прочих расходов включаются расходы на аудиторские услуги.
По подпункту 32. Расходы на содержание объектов социально -
культурной сферы и жилищного хозяйства. Здесь в составе прочих
расходов оставлены только расходы на содержание вахтовых и
временных поселков. А расходы на содержание обслуживающих
производств и хозяйств, в том числе объектов жилищно -
коммунального хозяйства и социально - культурной сферы, выделены в
отдельную статью 275 прим.
Согласно этой статье все налогоплательщики, которые имеют на
балансе обслуживающие производства и хозяйства, объекты жилищно -
коммунальной или социально - культурной сферы, по этому виду
деятельности определяют отдельную налоговую базу.
Суть такая же, как и было в подпункте 32. В доходы включаются
доходы от этих хозяйств. В расходы включаются расходы на
содержание этих производств и хозяйств. Если получена прибыль по
данным объектам, то она присоединяется к прибыли за отчетный
период к общей налоговой базе. Если получен убыток, то он не
уменьшает общую прибыль, полученную налогоплательщиком. Он будет
переноситься на последующие 10 лет, но на него будет направляться
прибыль, полученная в последующем от этих производств и хозяйств.
То есть этот убыток будет учитываться отдельно. И если в
следующем году будет получена прибыль по этим производствам и
хозяйствам, то она будет уменьшаться на сумму убытка. И здесь
предела 30% нет. И так в течение 10 лет.
Понятие градообразующих организаций сейчас расшифровано. К
этому понятию применена фраза "в соответствии с
законодательством". А в соответствии с законодательством у нас
это понятие дано только в Законе "О банкротстве". И мы с вами
говорили, что это за понятие. В принципе, у нас таких нет.
Убыток, конечно, переносится на общую прибыль, полученную за
отчетный период по данному налогоплательщику, только при
соблюдении трех условий. То есть эти условия также остались.
Что касается специализированных организаций, нами составлен
запрос во все министерства, которые курируют эти объекты, чтобы
они нам представили перечень таких организаций по каждому виду,
по каждому объекту, какие у них там условия, какие у них там
расценки, какие затраты у них на содержание этих
специализированных учреждений заложены. Когда мы получим этот
ответ, то доведем его и до нижестоящих налоговых органов, и до
вас, чтобы вы могли знать, какие у нас специализированные
учреждения по данным объектам существуют и какие у них условия
деятельности.
В прочие расходы введены расходы, связанные с содержанием
помещений объектов общественного питания, которые обслуживают
трудовые коллективы. Обратите внимание, это новый пункт.
По представительским расходам. Представительские расходы,
расходы на подготовку и переподготовку кадров, расходы на
рекламу, конечно, не изменились кардинально. По представительским
расходам добавили новый вид. Если раньше у нас в состав
представительских включались только расходы на проведение
официального приема приглашаемых лиц, то сейчас включается и если
на приеме присутствуют официальные лица принимающей стороны.
В состав прочих расходов у нас включаются расходы на ремонт
основных средств. Еще раз повторяю, что в измененной статье 260
по расходам на ремонт основных средств норматива нет, потому что
такой вопрос поступал. То есть расходы на ремонт любые
организации могут включать в состав прочих расходов по
фактическим затратам в период осуществления этого ремонта...
...Расходы на ремонт - это отдельный элемент расходов,
который формируется из расходов на приобретение материалов, на
амортизацию, на оплату труда работников, занятых ремонтом, и из
прочих каких-то расходов. Этот элемент включается в состав прочих
расходов как косвенный расход.
У нас расходы на оплату труда производственного персонала -
это прямые расходы. Но если работники эти заняты ремонтом, то
расходы на оплату труда таких работников можно включить в состав
расходов на ремонт и косвенно признать прочими расходами.
Я уже говорила, что организации имеют право создавать резервы
под предстоящий ремонт основных средств и включать в состав
расходов на ремонт. Порядок создания резервов предусмотрен в
статье 324 Налогового кодекса. Как он создается? Находится
совокупная первоначальная стоимость всех амортизируемых основных
средств на начало налогового периода на 1 января, потому что
резерв создается в начале налогового периода.
К этой совокупной стоимости применяется норматив отчислений.
Норматив отчислений может быть любой, вы его должны предусмотреть
в учетной политике. Но эта сумма резерва не должна превышать
предельную сумму. А предельная сумма - это средняя сумма расходов
на ремонт, произведенная налогоплательщиком в течение предыдущих
трех лет. То есть налогоплательщиком за три предыдущих года,
1999, 2000, 2001, произведены какие-то расходы на ремонт, то мы
собираем всю эту сумму и делим на 3. Если в 1999 году не было
ремонта, а был только в 2000 и 2001, то делим на 2. Если было в
2000 году, значит, за 2001 год собираем.
Вот эта средняя сумма и будет пределом резерва расходов на
ремонт. В принципе, вы можете не находить вот так норматив, а
сразу найти среднюю сумму за три года и установить, что эта
предельная сумма и составляет резерв отчислений расходов на
ремонт.
Если у вас за предыдущие три года не было ремонта и раз это
все не прописано в законодательстве, то все трактуется в пользу
налогоплательщика. Поэтому вы можете к совокупной стоимости
применить норматив, который вы сами установите. Предела здесь не
будет. Это я высказываю свое мнение. Это нигде не прописано.
Мнение МНС по этому поводу не высказано.
Эту годовую сумму отчислений на резерв вы нашли. Вы ее делите
на 4, если вы ежеквартально рассчитываете налог, или на 12, если
вы ежемесячно, исходя из фактической прибыли, рассчитываете налог,
частей и по 1/4 или по 1/12 в конце отчетного периода списываете
на прочие расходы как резерв на ремонт.
Следовательно, если вы в течение года какой-то ремонт
осуществляете, то никакие фактические расходы по ремонту у вас в
состав расходов по ремонту включаться не будут.
В конце года вы проводите инвентаризацию. Если у вас сумма
резерва осталась неиспользованной, то неиспользованную сумму
резерва вы включаете 31 декабря в состав внереализационных
доходов.
Если у вас фактически на ремонт потрачено в течение года
больше, чем зарезервировано, то разницу вы включаете в состав
прочих расходов как расходы на ремонт.
Предусмотрено создание переходящих резервов. Они должны
создаваться отдельно. Они касаются особо трудоемкого, особо
дорогостоящего ремонта и ремонта, который должен длиться больше
года. Вот эти три условия обязательно соблюдаются. И еще условие:
вами должен быть составлен график проведения такого ремонта.
Только тогда в конце года неиспользованная сумма такого резерва
будет переноситься на следующий год.
В состав прочих расходов включаются также расходы на освоение
природных ресурсов. Порядок учета данных расходов определен в
статье 325 Налогового кодекса. То есть прежде чем производить
расходы на освоение природных ресурсов, налогоплательщики должны
получить лицензию или составить лицензионное соглашение. Все
расходы по получению этой лицензии собираются отдельно и
составляют стоимость этой лицензии. Расходы на приобретение этой
лицензии являются расходами будущих периодов и равномерно
списываются в состав прочих расходов в течение 5 лет.
Если лицензия выдается путем участия в конкурсе, то расходы,
связанные с процедурой участия в конкурсе, формируют также
стоимость лицензии и включаются в состав нематериальных активов.
Если стоимость такого нематериального актива до 10 тысяч
рублей, то сразу можно включить в состав прочих расходов как
неамортизируемое имущество.
Если по результатам конкурса не получилось получить лицензию
или если, наоборот, отказались вы от дальнейшего проведения
конкурса, все эти расходы все равно у вас принимаются. Они будут
включаться в состав расходов будущих периодов и равномерно в
течение 5 лет списываться в состав прочих расходов.
Далее. Освоение природных ресурсов. Тут подробно расписано,
что входит в состав расходов по освоению природных ресурсов.
Изменений никаких не произошло. Расходы по освоению природных
ресурсов тоже являются расходами будущих периодов. Но здесь
выделяется три группы расходов. И по одной группе расходов
изменения произошли. Если у нас раньше все эти расходы в целом
собирались по освоению и так же равномерно списывались в течение 5
лет в состав прочих расходов, то сейчас одна группа расходов
списывается в течение 12 месяцев, другая - в течение 5 лет.
Обратите на это внимание.
Кроме того, обратите внимание на то, что расходы на освоение
природных ресурсов, опять же, в соответствии со статьей 253, - это
отдельный элемент расходов, которые включают в себя расходы на
приобретение материалов, расходы на оплату труда работников,
связанных с освоением, расходы на амортизацию и прочие расходы. И
как отдельный элемент они списываются косвенно.
В состав прочих расходов у нас включаются также расходы на
НИОКР. Это статья 262. Расходы на НИОКР - это расходы будущих
периодов. Они не сразу идут. Они включаются в состав прочих
расходов равномерно в течение 3 лет. Это отдельный элемент
расходов, согласно статье 253, который включает в себя 4 статьи,
уже названные мной. Затраты, которые организация несет при
разработке какой-то новой продукции или при усовершенствовании
уже выпускаемой ей продукции, собираются в составе прочих
расходов и списываются равномерно в течение 3 лет.
Если вот эти разработки не дали никакого положительного
результата, то они все равно включаются в состав прочих расходов
в течение 3 лет, но не в полном размере, а только 70% от общей
суммы расходов на НИОКР.
В новой редакции статьи 262 появился такой вид расходов на
НИОКР, как отчисления в Российский фонд технологического
развития, а также в иные отраслевые и межотраслевые фонды
финансирования НИОКР.
Причем перечень таких фондов должен быть установлен
Правительством Российской Федерации. На сегодня я не видела
такого постановления Правительства. У всех этих отчислений во все
эти фонды другой норматив признания. Они признаются как расходы
на НИОКР в составе прочих расходов, но включаются не в полной
сумме, а включаются только в части, не превышающей 0,5% от дохода
или валовой выручки.
Но, конечно, не уточнено, какой доход или какая валовая
выручка здесь понимается. Я считаю, что имеется в виду сумма
общего дохода в соответствии со статьей 248. Это доходы от
реализации плюс внереализационные доходы.
Еще один новый абзац статьи 262. Если в результате проведения
вот этих вот разработок организация получает какие-то
исключительные права на промышленные образцы, на патенты, на
изобретения, то у вас появляется объект нематериального актива, и
все расходы на НИОКР включаются в стоимость этого нематериального
актива. Тогда уже все эти расходы на НИОКР у вас будут не сразу
списываться в прочие расходы, а будут списываться через
амортизацию этого нематериального актива.
Статья 265. Внереализационные расходы. Я хотела обратить ваше
внимание на проценты по долговым обязательствам. Это статьи 265,
269 и 328. Проценты включаются в состав внереализационных расходов
по любым долговым обязательствам. Просроченное - непросроченное,
пролонгированное - непролонгированное, если договор действует, то
проценты по такому обязательству включаются в состав
внереализационных расходов.
Налоговый учет процентов ведется отдельно по каждому
долговому обязательству.
Размер этих расходов не должен превышать установленный
норматив согласно статье 269. В этой статье дано 2 норматива.
Первый предел касается тех организаций, которые в данном отчетном
периоде имеют в учете несколько долговых обязательств. То есть
получила организация несколько займов, несколько кредитов, то
проценты по таким обязательствам признаются в пределах среднего
уровня процентов, увеличенного на 20%.
Второй норматив. Для долговых обязательств в рублях - ставка
рефинансирования, увеличенная в 1,1 раза. Для долговых
обязательств в иностранной валюте - 15%. В прежней редакции
организации были обязаны использовать первый норматив. И если
только у них не было в отчетном периоде сопоставимых других
обязательств, только тогда они могли использовать второй норматив.
Сейчас такого нет. В новой редакции организация сама
выбирает, какой норматив она использует, первый или второй. Сама
организация просчитывает, какой норматив ей выгоднее
использовать. Если мы посмотрим на примере. Я для себя, например,
определила, что второй норматив выгоднее использовать. Но с
другой стороны, если проценты по обязательствам большие, то там
выгоднее все-таки использовать первый.
Например, организация в течение квартала получила два
кредита. По первому ставка - 10% годовых, по второму - 20%
годовых. Фактически за квартал у нее начислится (сумма кредитов по
100 тысяч рублей) по первому кредиту 2500 рублей, по второму -
5000 рублей. Итого расходов на проценты - 7500 рублей.
Если организация выбирает первый норматив для включения
расходов в расходы для целей налогообложения, то тогда она должна
найти средний процент по этим двум обязательствам. Средний
процент, увеличенный на 20%, будет составлять 18%.
Берем первое обязательство. Ставка 10%. Она не превышает 18%,
следовательно, всю эту сумму расходов по оплате процентов 2500
рублей принимаем.
По второму обязательству ставка 20%. Она превышает 18%.
Поэтому по второму обязательству мы принимаем в расходы только по
ставке 18%, то есть не 5000 рублей, а 4500 рублей. Таким образом,
у нас в состав расходов пойдет не 7500 рублей, а только 7000
рублей.
Если мы применяем второй норматив, то тут мы применяем просто
ставку Центробанка. Например, ставка Центробанка на дату
оформления этих обязательств действовала в размере 23% годовых.
Увеличиваем в 1,1 раза, получается 25,3%. У нас получается, что и
по первому и по второму обязательству не превышает 25,3%,
принимаем в полной сумме. Таким образом, все расходы фактические
на оплату процентов у нас принимаются в полной сумме в составе
внереализационных расходов.
По тем организациям, которые переходят на кассовый метод. Это
статья 273. Если раньше у нас на кассовый метод могли перейти все
организации, у которых определенный размер выручки сложился, то
сейчас банки не имеют возможности использовать кассовый метод.
"За исключением банков" - там написано.
Если раньше в доходы по кассовому методу включались только
полученные средства или полученное имущество, то сейчас в доходы
включается любое погашение задолженности.
Что касается прямых и косвенных расходов. Имейте в виду, что
согласно новой редакции статьи 318 изменен состав прямых
расходов. В состав прямых расходов у нас сейчас включаются
материальные затраты, причем не все материальные затраты. Это
сырье и материалы, комплектующие, надо выбирать из статьи 254
определенные пункты.
Дальше расходы на оплату труда, но не всех работников, а
только производственных работников, ну и единый социальный налог.
И амортизация. Амортизация тоже только по основным средствам,
которые участвуют в процессе производства.
Если у вас ведется учет выпуска продукции, то есть готовая
продукция, незавершенка, выдает, что в конце месяца на НЗП
приходится столько-то материалов, столько-то того-то, столько-то
того-то. Вот так и ведите. Это очень хорошо.
Если у вас только синтетический учет материалов по остаткам
велся, то я вам предлагаю просто вести еще и амортизацию, и
расходы на оплату труда. Дальше вы учет прямых и косвенных
расходов ведете по незавершенке отдельно, по готовой продукции
отдельно, по выполняемым работам и оказываемым услугам отдельно.
По незавершенке. Если вы аналитический учет остатков не
ведете по незавершенке, то у вас прямые расходы собираются в
целом, и на остаток они будут списываться, исходя из доли. То
есть там должна находиться доля сырья, оставшегося в общей массе
сырья. Исходя из этого процента идет распределение прямых расходов
на незавершенку. Какое-то сырье принимается для исчисления этой
доли. Это сырье, которое является основой для изготовления этой
продукции. Если это подшипники, основой является сталь, если
кирпич - глина. Не все материалы, не все сырье, которое
используется при производстве, а именно основополагающее сырье. И
доля по основополагающему сырью находится.
Примеров сейчас много. Очень хорошо расписано, как находятся
остатки, в журнале "Главбух" N 11.
Теперь я хочу остановиться на вопросах с прошлого семинара.
Вопросы по учету убытков.
На 1 января вы должны у себя определить сумму непогашенного
(непрольготированного) убытка. Это с 1997 года у нас получается.
Потому что если убыток у нас был получен за 1996 год, то в
течение 5 лет принимался убыток. То есть с 1997 года находите
общую сумму непогашенного убытка и в течение 2002 года вы можете
эту сумму в соответствии со статьей 283 в пределах 30% от
налоговой базы за отчетный период уменьшать. Наступил 2002 год.
За 2002 год вы снова получили убыток, но к 2002 году вы эту сумму
оставшегося убытка, на 1 января 2002 года у вас она не погасилась
полностью. Поэтому в 2002 году вы будете до конца погашать вот
этот убыток. А убыток за 2002 год вы начнете погашать, когда
погасите вот этот прежний убыток. И так далее.
Вопросы поступают по выделению НДС из кассовых чеков по ГСМ.
В: Надо ли выделять НДС, если в кассовом чеке он не выделен
при приобретении ГСМ?
О: Самим выделять ничего не надо. Если у вас в чеке ГСМ не
выделен, значит, принимаем в полном размере. Если в кассовом чеке
выделен НДС, а в счете - фактуре не выделен, то НДС мы выделяем,
то есть в расходы в составе стоимости ГСМ не принимаем.
В: Сейчас в бухгалтерском учете основные средства тоже
учитываются по стоимости свыше 10 тысяч рублей. Можно ли основные
средства до 10 тысяч рублей в бухгалтерском учете на 1 января
списать на затраты?
О: Мое мнение. Вот это положение по бухгалтерскому учету
распространяется на вновь приобретенные основные средства в 2002
году. Поэтому если у вас остаток основных средств старых на 1
января остался и стоимость их первоначальная идет менее 10 тысяч
рублей, то лучше их в бухгалтерском учете до конца
самортизировать. Никуда в затраты в бухгалтерском учете не
списывайте. В налоговом можете списать. В налоговом учете я уже
говорила, что основные средства стоимостью до 10 тысяч рублей у
вас идут или в базу переходного периода, если они на 1 января
остались, или сразу в расходы как неамортизируемое имущество, если
вы приобретаете в 2002 году.
В: С 1 января отменены льготы по налогообложению театров. Не
восстановлена ли эта льгота?
О: Нет, эта льгота не восстановлена. Но по всем некоммерческим
и бюджетным организациям хочу напомнить, что есть статья 251, где
конкретно сказано, что является средствами целевого
финансирования, что является средствами целевых поступлений. Если
вы живете за счет средств целевого финансирования или за счет
средств целевых поступлений, то эти доходы у вас не облагаются и,
соответственно, расходы не включаются в состав расходов.
В: Предприятие приобретает для производственной необходимости
оснастку, стоимость которой больше 10 тысяч рублей, срок службы
менее 12 месяцев. Как учитывать эту оснастку: как основные
средства или как материалы? Как начислить амортизацию, если это
основные средства?
О: Что такое основное средство в целях налогообложения? Это
средство труда, используемое при производстве и реализации
продукции. Оснастка - это не средство труда. Скорее материалы.
Это, во-первых. Во-вторых, смотрим условия признания
амортизируемого имущества. Это стоимость более 10 тысяч и срок
службы более 12 месяцев. Раз условию не удовлетворяет, значит,
это неамортизируемое имущество. Статья 254 пункт 1 подпункт 3:
стоимость включается в состав материальных расходов по мере ввода
в эксплуатацию.
В: В процессе инвентаризации обнаружено имущество, не стоящее
на 01 счете. При его оценке это имущество было оценено на 5 тысяч
и 3 тысячи рублей. Оставить его на 01 счете или на 10 счете как
МБП?
О: Во-первых, для целей налогообложения это у нас включается
в расходы. Но если это имущество у вас было приобретено до 1
января, значит, в состав расходов по базе переходного периода. В
целях бухгалтерского учета до 1 января вы должны учитывать в
соответствии с правилами бухгалтерского учета свыше 2 тысяч на 01
счете и начислять амортизацию. Если в этом году имущество
приобретено, то и в бухгалтерском учете вы можете сразу на 10
счет списать.
В: Надо ли начислять амортизацию на основные средства,
купленные до 2002 года, например, мебель, срок службы более 1 года
и стоимость менее 10 тысяч рублей?
О: По стоимости и амортизации я уже говорить не буду, но я
хотела бы обратить внимание, что такое основное средство для
целей налогообложения. Это средство труда, используемое для
производства и реализации продукции. Мебель используется для
производства и реализации продукции? Если вы обоснуете, что это
является средством труда, то включаете в состав амортизируемого
имущества.
В: Учитываются ли в расходах для целей исчисления налога на
прибыль проценты, начисленные работникам за задержку выплаты
заработной платы, которые выплачиваются на основании Трудового
кодекса?
О: Я уже говорила, смотрим статью 255. Такой вид оплаты не
включается в состав расходов. Смотрим последний подпункт статьи
255, где написано: иные выплаты на основании трудового договора
или коллективного договора. То есть независимо, есть в Трудовом
кодексе или нет. Если есть в трудовом договоре, значит, включаем
в расходы, если нет - статья 270.
В: Стоимость ежегодных медосмотров для работников
организации. И также стоимость медосмотров работников при
поступлении их на работу.
О: Этот вид расходов в главе 25 нигде не поименован. Но у нас
перечень расходов открытый. Если вы не нашли в перечне какой-то
вид расходов, вы в первую очередь смотрите статью 270, что не
признается расходом. Если в статье 270 нет этого, тогда вы имеете
право включить в состав расходов, но для этого вы должны соблюсти
четыре условия признания расходов в целях налогообложения:
обоснованные, документально подтвержденные, фактически
произведенные и связанные с деятельностью, направленной на
получение дохода. Если эти условия соблюдены, значит, такие
расходы вы имеете право включать как прочие расходы и признавать
для целей налогообложения.
В: Можно ли отнести к нематериальным активам чертежи по
производству продукции? Срок использования долгосрочный.
О: Согласно пункту 3 статьи 257, что такое нематериальные
активы. Условия там перечислены. Во-первых, они должны быть
использованы в производстве продукции или для управленческих
нужд. Они должны приносить доход или экономическую выгоду -
второе условие. Они должны быть надлежащим образом оформлены (или
зарегистрированы как-то, то есть должна быть видна их стоимость)
или иметь исключительные права. И четвертое условие - срок
полезного использования у них должен быть более 12 месяцев.
Если этим четырем условиям данные чертежи удовлетворяют,
значит, это состав нематериальных активов.
Еще остановлюсь по ускоренной амортизации для субъектов
малого предпринимательства.
Порядок начисления ускоренной амортизации для субъектов
малого предпринимательства, а также дополнительное списание 50%
стоимости основных средств в первый год эксплуатации
предусмотрены Федеральным законом N 88-ФЗ. В настоящее время этот
Закон не отменен. Поэтому для бухгалтерского учета субъекты
малого предпринимательства имеют право применять и эту ускоренную
амортизацию, и дополнительные списания. Поэтому налог на имущество
будет начисляться на основании бухгалтерского учета с учетом этой
ускоренной амортизации.
Для целей налогообложения прибыли у нас действует глава 25. В
главе 25 такой порядок ускоренной амортизации для субъектов
малого предпринимательства не предусмотрен. Поэтому для
исчисления налога на прибыль субъектами малого
предпринимательства такая ускоренная амортизация приниматься не
будет.
В: Предприятие является участником договора о совместной
деятельности. Простое товарищество по итогам 2001 года получило
прибыль. Распределяло же эту прибыль простое товарищество в
первом квартале 2002 года. По какой ставке нужно исчислить налог
на прибыль участнику договора простого товарищества?
О: Если это касается прибыли 2001 года, то у нас действует
Инструкция N 62 и Закон "О налоге на прибыль". Согласно этим
документам до наступления срока представления годовой отчетности
за 2001 год тот участник простого товарищества, который вел общие
дела, должен был распределить прибыль между участниками, сообщить
им об этом и довести до сведения налоговых органов, на территории
которых зарегистрированы участники этого простого товарищества.
Эту прибыль каждый участник должен был включить в состав
внереализационных доходов по декларации за 2001 год. И ставка
принималась в размере 35%. Если вы не сделали этого, дайте
уточненную декларацию за 2001 год, пока вас не проверили...
...Если вы получили ссуду или заем, это у вас долговое
обязательство. По долговому обязательству есть своя статья. Если
у вас никаких процентов здесь нет, то ставка рефинансирования для
целей налогообложения. Но если это у вас безвозмездно полученные
средства, то статья 250 - это внереализационные доходы.
В: У предприятия имеется на балансе детский сад и жилой дом.
Как списывать расходы, производимые самим предприятием на эти
объекты? Какими нормативами пользоваться, определяя расходы по
этим объектам? Также находится на территории предприятия медпункт
и столовая, что можно включать в затраты по этим объектам?
О: Я уже говорила, что если у вас на территории предприятия
находится медпункт и столовая, которая обслуживает работников
этого предприятия, то затраты по медпункту и по столовой на
содержание помещения медпункта и столовой, на содержание
инвентаря включаются в состав расходов. А все остальные объекты -
отдельно налоговая база, отдельно доходы, отдельно расходы на
содержание этих объектов, и выводится отдельно результат.
ОСОБЕННОСТИ ОПРЕДЕЛЕНИЯ БАЗЫ ПЕРЕХОДНОГО ПЕРИОДА,
ПОРЯДОК И СРОКИ УПЛАТЫ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
Приступим к базе переходного периода. Согласно Закона N 57-ФЗ
у нас данная статья тоже претерпела изменения. В связи с тем, что
правила исчисления налоговой базы, которые определялись по Закону
"О налоге на прибыль" и в соответствии с главой 25, отличаются
друг от друга, вся вот эта разница входит у нас в базу
переходного периода.
То есть налогоплательщик должен те суммы, которые не
учитывались у нас в целях налогообложения по Закону "О налоге на
прибыль" и не будут учитываться согласно условиям и правилам
главы 25, отразить в базе переходного периода.
Статья 10 у нас изменилась в лучшую сторону, более читаемая
статья стала. Многие бухгалтера считают, что если они в 2001 году
работали по методу отгрузки, то базы переходного периода у них не
возникнет. Это не так. База переходного периода будет возникать у
всех налогоплательщиков.
Понятие метода начисления дано в налоговом законодательстве
впервые. Следовательно, все предприятия, перешедшие на метод
начисления, формируют базу, независимо от того, как они работали в
прошлом году.
Давайте рассмотрим, из чего складывается эта база. Что
включается в доходы по базе переходного периода. Во-первых,
включаются доходы от реализации товаров, работ, услуг как
собственного производства, так и ранее приобретенных,
имущественных прав в неоплаченной части. То есть налогоплательщик
должен в первую очередь, исходя из приказа Минфина N 49, провести
инвентаризацию всей дебиторской задолженности и определить, какая
часть осталась неоплаченной.
На что хочу здесь обратить внимание. Вы инвентаризируете счет
62 и 76 - товары, работы, услуги. По кредиту 46 (или 90 по новому
плану счетов) и по кредиту 47, 48 - реализация имущества и
имущественных прав. Это все в соответствии со статьей 249. Так как
мы признаем в соответствии с главой 25 доходами от реализации
непосредственно данные понятия.
Проинвентаризировали. Определили дебиторскую задолженность в
части неоплаченной продукции. В этот объем дебиторской
задолженности не будет включаться задолженность за отгруженную
продукцию, право собственности на которую сохраняется за
организацией в силу каких-то особых условий исходя договора, если
право собственности переходит в момент оплаты, в базу переходного
периода эта дебиторка включаться не будет. Если у вас право
собственности перешло в первом квартале 2002 года, она у вас
войдет в текущую базу 2002 года, но никак не в базу переходного
периода.
Что касается реализации услуг, то отсрочить право перехода
собственности мы не можем. То есть услугу мы сейчас потребляем.
Дебиторской задолженности с особым порядком перехода права
собственности по услугам не будет.
Выручка у нас оценивается по правилам статьи 249, то есть без
суммы НДС, налога с продаж и акцизов с учетом реализации
имущества и имущественных прав.
Особого внимания заслуживает вопрос об отражении в налоговой
базе переходного периода именно реализации имущественных прав.
Согласно ПБУ 9, утвержденному приказом N 32н, у нас реализация
имущественных прав отражается в операционных доходах, то есть
дебет 76 - кредит 91. А в целях налогообложения уже в прошлом
году мы учитывали данные внереализационные доходы по методу
начисления, исходя из Положения N 552.
По состоянию на 1 января у организаций не должно быть
дебиторской задолженности по реализации имущественных прав. То
есть вы ее должны были списать непосредственно в 2001 году.
Необходимо еще обратить внимание, что дебиторская
задолженность, которая учитывается у нас в переходном периоде, не
участвует в формировании резерва по сомнительным долгам 2002 года.
Также признавая выручку от реализации в целях налогообложения
переходного периода, дебиторская задолженность в бухгалтерском
учете не списывается.
Если организация такие налоги, как НДС, налог на пользователей
автомобильных дорог исчисляет по оплате, обязанности по исчислению
налогов в бюджет в момент признания выручки для целей
налогообложения в налоговой базе переходного периода тоже не
возникает. То есть данные налоги вы будете исчислять в тот момент,
когда дебиторская задолженность будет погашена, то есть исходя из
бухгалтерского учета.
То есть если вы сумму налогов НДС и в Автодор определяете по
методу оплаты, то у вас сумма налога будет признаваться в момент
погашения дебиторской задолженности.
Также к внереализационным доходам у нас относятся суммы
штрафов, пеней и иных санкций за нарушение договорных обязательств
и прочие внереализационные доходы.
Внереализационные доходы, также как и доходы от реализации,
будут уменьшаться на сумму положительных курсовых разниц, которые
учитывались до 1 января 2002 года при формировании налога на
прибыль. Если в ходе подготовки информации по базе переходного
периода бухгалтер выявит внереализационные доходы, не учтенные в
целях налогообложения до 1 января 2002 года, но которые должны
были облагаться согласно Закону "О налоге на прибыль", то в таком
случае по таким суммам вы должны сделать уточненный расчет за
2001 год, но никак не скидывать в базу переходного периода.
В состав доходов налоговой базы переходного периода также
включаются резервы неиспользованных средств, остатки по
неиспользованным резервам. Вам также нужно проинвентаризировать
все эти остатки по резервам. Также в соответствии с приказом
Минфина N 49 и исходя из приказа Минфина N 34н вы должны в
данном случае все резервы проинвентаризировать в обязательном
порядке. Вы это сделаете. Что у вас может получиться.
У нас статьей 10 определен закрытый перечень тех резервов, на
которые вы не должны увеличивать базу переходного периода. В него
вошли суммы резерва по сомнительным долгам, если до 1 января 2002
года организация признавала выручку в целях налогообложения по
отгрузке. Также суммы резервов на гарантийный ремонт в части
средств, относящихся к объектам, по которым срок гарантийного
ремонта еще не истек. Расходы предстоящих расходов на оплату
отпусков, не использованные по состоянию на 1 января 2002 года.
Все прочие резервы, которые у вас созданы, будут включаться
согласно статье 10 в доходы по базе переходного периода.
Если есть остатки таких резервов, по которым вы считаете, что
в 2002 году, и отразили это в учетной политике, не имеет смысла
создавать такие резервы, то по таким резервам вы тоже будете
включать данные остатки в базу переходного периода.
Это по доходной части.
Что касается расходов. Во-первых, у нас обязательным
условием, это прямо поименовано в статье 10, для включения
расходов в базу переходного периода является документальное
подтверждение размера указанных затрат. Мы включаем в расходы
себестоимость отгруженных, но не оплаченных товаров, работ,
услуг, которая ранее не учитывалась у нас при формировании
налоговой базы. Определяется данная себестоимость у нас на
основании Положения N 552.
Что такое документальное подтверждение данной себестоимости.
Это те аналитические регистры, которые у вас созданы и которые вы
представляли в налоговый орган. Это то же самое приложение 4 по
корректировке налогооблагаемой прибыли. Первичные документы,
касающиеся именно вот этой неоплаченной продукции. Это у вас
будет документальное подтверждение.
То есть налогоплательщик самостоятельно определяет методику
документального подтверждения, обоснованность отнесения
себестоимости в части неоплаченной продукции по данной выручке.
Также хочется по внереализационным расходам сказать, что если
у вас выявятся в ходе инвентаризации какие-то внереализационные
расходы, которые должны были уменьшать у нас по Закону "О налоге
на прибыль" налогооблагаемую прибыль, вы должны сделать уточненный
расчет за 2001 год.
Также у нас предусмотрен состав прочих расходов, которые
попадают в базу переходного периода. У нас в состав прочих
расходов включаются суммы, подлежащие единовременному списанию в
результате различной классификации объектов, которые у нас
учитываются по главе 25 и по Закону "О налоге на прибыль", если
есть вот такое различие.
Рассмотрим эти расходы, которые подлежат единовременному
списанию. Также вы должны в соответствии с этим провести
инвентаризацию. Это касается недоамортизированной части основных
средств. По основным средствам вы должны провести инвентаризацию
и определить для себя две группы: объекты с восстановительной
стоимостью до 10 тысяч и объекты с восстановительной стоимостью
более 10 тысяч.
По тем объектам, которые имеют восстановительную стоимость до
10 тысяч и по ним начислена амортизация, недоамортизированная
часть в полном объеме списывается в базу переходного периода. То
есть если у вас по состоянию на 1 января 2002 года стоит на учете
объект основных средств стоимостью, например, 9900 рублей,
начислена по нему амортизация в размере 8 тысяч, то есть
остаточная стоимость составляет 1900. Вот эти 1900 вы списываете
в базу переходного периода.
Также недоамортизированная часть у нас списывается по
объектам, которые учтены на счете 04 "Нематериальные активы". У
нас глава 25 содержит некоторые отличия по определению, что
относится к нематериальным активам в отличие от бухгалтерского
учета. Вот это несоответствие тоже будет списываться в базу
переходного периода.
Например, у организации числится на 31 декабря 2001 года
исключительное право пользования программой для ЭВМ.
Первоначальная стоимость - 9 тысяч. Амортизации начислено 1000.
Остаточная стоимость - 8000. Мы эти 8000 списываем в базу
переходного периода.
Если у нас нематериальные активы не признаются по главе 25
как нематериальные активы, они у нас тоже списываются в базу
переходного периода. Это, например, касается организационных
расходов. Произвели какие-то организационные расходы в 2001 году.
Но, исходя из условий главы 25, они не являются у нас
нематериальными активами. Следовательно, недоначисленная
амортизация по данному расходу будет списываться тоже в полном
объеме в базу переходного периода.
Если касается, например, лицензии на осуществление
определенных видов деятельности. Приобрела организация лицензию
на осуществление строительной деятельности. Срок действия
лицензии - три года. Первоначальная стоимость данной лицензии 9000
рублей составляет. Амортизация по нему начислена 3000. По данному
объекту в базу переходного периода включаться не будет, потому
что у нас существуют расходы будущих периодов по главе 25. Вот
эта лицензия, которая действует 3 года, будет включаться в
расходы будущих периодов, но никак не в базу переходного периода.
То есть 9000 - лицензия, 3000 - амортизация, вот остаточная
стоимость 6000 будет включаться равномерно по расходам будущих
периодов.
Также в расходы будущих периодов у нас будет включаться сумма
недоначисленной амортизации по малоценке, по МБП. Это касается
тех организаций, которые в 2001 году применяли еще старый План
счетов. По состоянию на 31 декабря они должны были перевести
малоценку или в основные средства или в состав материалов исходя
из полезного срока действия.
Такие организации, если они малоценку списали в производство
в 2001 году, то сумма недоамортизированной части в размере,
например, 50% будет тоже входить в базу переходного периода.
Это касается тех организаций, которые перешли на метод
начисления.
Также у нас согласно статье 10 базу переходного периода будут
формировать и те организации, которые перешли на кассовый метод.
Какие у них нюансы.
Во-первых, у данных организаций в доход от реализации будут
включаться авансы полученные. Исходя из условий главы 25,
доходами от реализации по кассовому методу у нас признаются и
авансы тоже. Если они работали раньше по методу оплаты, авансы у
нас в любом случае не включались, вы это прекрасно знаете. Теперь
исходя из условий главы 25 такие авансы, полученные в прошлом
году, войдут в базу переходного периода.
Вы также должны сделать инвентаризацию кредиторской
задолженности и выявить суммы авансов полученных.
В составе прочих доходов учитываются суммы, подлежащие
восстановлению в связи с различиями в оценке объектов и операций,
подлежащих в целях налогообложения в соответствии с главой уже
25. В частности, к ним относятся остатки неиспользованных средств
в резервах, отчисления, которые раньше уменьшали налогооблагаемую
базу 2001 года.
У организаций, применяющих кассовый метод, восстанавливаются
остатки по всем резервам за исключением остатка резерва по
сомнительным долгам, если организация, которая перешла на
кассовый метод до 1 января 2002 года, признавала выручку в целях
налогообложения по отгрузке. Только по таким организациям в базу
переходного периода не будут включаться резервы по сомнительным
долгам.
В расходы будут включаться все те же самые показатели,
которые мы рассматривали по организациям, которые применяют
порядок исчисления налога на прибыль по методу начисления. Это
касается также недоамортизированной части основных средств,
нематериальных активов, МБП.
Вот мы собрали доходы, собрали расходы, определяем налоговую
базу. Доходы минус расходы - налоговая база получилась. Что у нас
предусматривает статья 10 по этой налоговой базе. Сумма налога по
налоговой базе также исчисляется по ставке 24%. Определили сумму
налога. Порядок уплаты этой суммы налога в новой редакции Закона.
Вы должны сравнивать теперь сумму налога 2001 года. У вас
определилась сумма налога за 2001 год, по налоговой декларации
будем рассматривать.
Например, сумма налога за 2001 год - 100 рублей. По базе
переходного периода - 180 рублей. Берем 10% от суммы налога за
2001 год, то есть 10 рублей. В пределах 10%, то есть 10 рублей в
данном случае, вы должны произвести уплату в течение 2002 года
равными долями.
Вторая сумма - от 10% до 70% от суммы налога за 2001 год.
Определяем, получается 780 рублей. 10 рублей мы уже заплатили в
2002 году, а у нас сумма налога 180 рублей по переходной базе. 10
уже заплатили, 70 должны заплатить в 2003 и 2004 годах тоже
равными долями. У нас осталась еще сумма свыше 70%. То есть 180
рублей минус 10 рублей, минус 70 рублей, у нас еще осталось 100
рублей. Вот эти 100 рублей мы будем платить в течение 2005 - 2006
годов тоже равными долями.
Хочу обратить внимание, что в статье 10 написано, что данные
суммы налога будут исчисляться и уплачиваться в бюджет за каждый
отчетный период. Получается, что данные суммы у нас будут
уплачиваться по сроку 28 июля - первый срок уплаты по базе
переходного периода, 28 октября, по итогам года не платится, то
есть по сроку 28 марта нет уплаты, в законе написано, что за
каждый отчетный период. Пока никаких рекомендаций по этому поводу
нет. Дальше следующие сроки - 28 апреля, 28 июля следующего года.
По годовым перерасчетам у нас сумма налога по базе переходного
периода не уплачивается.
Что касается тех организаций, у которых доля задолженности
бюджетных организаций покупателей составляет более 30%, уплачивают
сумму налога, исчисленную в соответствии с этой статьей, также
начиная со второго квартала в течение 5 лет, но за каждый отчетный
налоговый период. По данным предприятиям возникает еще один срок
уплаты - 28 марта.
Сумму налога вы исчислили. Первый срок уплаты у вас - 28 июля.
По сроку 28 июля каждая организация должна представить титульный
лист 01, лист 02 и лист 12 по базе переходного периода. С учетом
всех последних изменений, которые утверждены Законом N 57-ФЗ, тот
лист 12, который был утвержден приказом МНС от 7 декабря,
фактически недействующий.
Сейчас существует проект приказа МНС о внесении изменений в
налоговую декларацию, и в том числе в этот лист 12. Официально еще
не утверждено. Но что хочется сказать. Исходя из проекта приказа,
форма претерпела изменения. Во-первых, здесь более детально
расписано, что относится к доходам по базе переходного периода,
что относится к расходам.
Существует два листа. Лист 12 касается тех организаций,
которые перешли на метод начисления, и лист 13, который касается
организаций, перешедших на кассовый метод. Так вот в этих
расчетах порядок исчисления суммы налога по базе переходного
периода расписан, какая сумма налога на прибыль у нас получилась
по базе переходного периода и как она рассчитывается конкретно
по годам. То есть, сколько приходится на 2002 год, на 2003,
2004, 2005, 2006. Также в разрезе бюджетов это расписано. То есть
намного более понятным стал этот расчет.
Далее. Какая сумма у нас будет определена в листе 12, она у
нас, согласно проекту приказа переносится в основной лист
декларации, где предусмотрена строчка - сумма налога по базе
переходного периода, которая непосредственно должна отражаться в
данном отчетном периоде. Если МНС успеет утвердить данную форму
декларации, то уже за полугодие вы будете представлять по новым
налоговым декларациям. Эта строчка будет предусмотрена. Вы
определили сумму 180 рублей, в налоговой декларации у вас в
расчет будет попадать только та часть, которая касается срока
уплаты 28 июля. И так это будет ежеквартально, исходя из того
способа уплаты, который вы выбрали.
Если за год убыток. Законодателями нигде это не прописано.
Наше мнение. Мы берем эту сумму налога по базе переходного
периода, принимаем за 100% и применяем все проценты, которые
прописаны в статье 10 уже к этой базе. То есть у нас
сформировалась база 180 рублей. 10% от 180 мы платим в 2002 году,
70% платим в 2003 - 2004 годах, свыше 70% - в 2005 - 2006 годах.
Если убыток по базе переходного периода, государство вам
прощает этот убыток. Налоговая база получается ноль. Никуда не
переносится.
В: Дебиторская задолженность за 2001 год поступила в 2002
году. Входит ли эта сумма в базу переходного периода, и как
считать налог на прибыль?
О: Во-первых, в любом случае надо определиться, есть ли
особый порядок перехода права собственности. Если особого порядка
перехода права собственности нет, то дебиторская задолженность в
данном случае должна отражаться в базе переходного периода,
независимо, что проплата прошла в 2002 году.
В: Если база переходного периода получилась отрицательной,
что делать?
О: Я вам говорила, что убыток никуда не переносится. Он вам
прощается.
В: Какие листы декларации необходимы при заполнении по базе
переходного периода: 12, 13 или только 12?
О: Если предприятие работает по кассовому методу, то это
будет лист 13, новый лист, исходя из проекта приказа. Если по
методу начисления, то лист 12.
В: База переходного периода была сдана предприятием с отчетом
за первый квартал 2002 года. Были включены суммы недоначисленной
амортизации по основным средствам, приобретенным до 1 января 2002
года, стоимостью свыше 10 тысяч, у которых срок амортизации по
главе 25 меньше фактического срока, в течение которого организация
начисляла амортизацию по данным объектам, и срока, который
действовал до 1 января. Куда должны списываться суммы
недоначисленной амортизации по таким основным средствам?
О: По таким основным средствам вы должны будете выделить
отдельную группу и включать в расходы равномерно по остаточной
стоимости не менее 7 лет. Налогоплательщик может самостоятельно
установить срок свыше 7 лет.
В: Если по основным средствам свыше 10 тысяч, приобретенным
до 1 января 2002 года срок амортизации по главе 25 больше
фактического срока начисления амортизации, то какую стоимость
основных средств брать за базу начисления, восстановительную или
остаточную?
О: Исходим от остаточной стоимости.
В: По базе переходного периода какие листы налоговой
декларации заполняются к 28 июля, не изменится ли их внешний вид?
О: Я вам сказала, что исходя из проекта мы ждем изменений и
по базе переходного периода, и по декларации.
В: Предприятие перешло с 1 января 2002 года на метод
признания выручки по отгрузке. Как следует начислять, а затем
перечислять налог на пользователей автомобильных дорог по
дебиторской задолженности за отгруженные товары до 1 января 2002
года, величина которой будет формировать доходную часть базы
переходного периода, включать в себестоимость товаров, в
расходную часть базы переходного или включать в себестоимость
текущего периода?
В: Составляется ли база переходного периода по организациям,
определяющим до 2002 года выручку по отгрузке?
О: Да, составляется.
В: Основные средства приобретены в 2002 и в 2001 году.
Амортизация не начислялась, упущение бухгалтера. Как теперь
установить срок действия, как вновь купленное?
О: Бухгалтеру необходимо вернуться к расчетам, выполнить
перерасчет. Это будет как убытки прошлых лет отражаться.
Начислить по данным основным средствам амортизацию. И уже исходя
из восстановительной стоимости или данные основные средства
войдут в базу переходного периода, если это до 10 тысяч, или
будут начисляться по остаточной стоимости и списываться в текущем
периоде.
В: Предприятие на конец 2001 года имело дебиторскую
задолженность, которая оплатилась в 1 и 2 кварталах 2002 года
полностью. Нужно ли составлять базу переходного периода за 2001
год и как платить налог на прибыль в 1 и 2 квартале 2002 года или
растянуть...
О: ...У вас войдут в текущую базу 2002 года согласно того что
вы работали по оплате в прошлом году и в этом году работаете по
кассовому методу. У нас в базу переходного периода включаются
только авансы полученные. По базе переходного периода у вас могут
возникнуть расходы, если доходы у вас не возникают. В любом случае
у вас, скорее всего, выйдет убыток, который в целях
налогообложения никуда не переносится.
В: Купленная мебель и телефон до 1 января 2002 года
стоимостью до 10 тысяч и сроком службы свыше года самортизированы
полностью. В какую базу относить в 2002 году? Можно ли списать на
затраты 2002 года?
О: В целях налогового учета вы уже списали всю стоимость
основных средств, а сейчас у нас амортизируемым имуществом
являются два показателя: более 10 тысяч и срок службы более 12
месяцев. В целях налогообложения вы никуда уже не списываете. В
бухгалтерском учете вы можете отражать и начислять дальше
амортизацию.
В: По базе переходного периода. Пункт 1 подпункт 5. Уменьшить
доходы на сумму положительных курсовых разниц, которые
учитывались ранее при определении налоговой базы до вступления в
силу главы 25, и уменьшить расходы на сумму отрицательных разниц.
Поясните, какие курсовые разницы?
О: Это касается тех курсовых разниц, если возникает такая
ситуация, что была отгрузка в прошлом году, и возникла курсовая
разница. Если в прошлом году вы поставили в приложении 4, где
корректировка шла налогооблагаемой прибыли, учли сумму
положительной курсовой разницы как дохода, увеличивающего
прибыль, это строка 4.23. Чтобы не было двойного налогообложения,
законодатель предусмотрел, что в данном случае эта положительная
курсовая разница будет уменьшать доходы от реализации по базе
переходного периода.
По штрафам, пени, сертификатам кто писал, позвоните.
В: Проценты за пользование... сказали, нам самим исчислять.
Там одна десятая берется от ставки рефинансирования. В 1999 году,
по-моему, от 31 мая, есть Порядок, где написано: одна десятая
ставки рефинансирования на дату составления настоящего порядка.
Тогда была ставка 55%. Потом было изменение 410, которое не
меняет ставку. На сегодняшний день мы должны проценты платить -
одну десятую от ставки рефинансирования на дату составления того
Порядка на 1999 год? Проценты по реструктуризации мы платим
ежеквартально.
ОСОБЕННОСТИ ОПРЕДЕЛЕНИЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ ПО ОПЕРАЦИЯМ
С ЦЕННЫМИ БУМАГАМИ И ПОРЯДОК ВЕДЕНИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТА
ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ЦЕННЫХ БУМАГ
Добрый день. Со вступлением в силу с 1 января 2002 года 25
главы Налогового кодекса следует отметить, что основной принцип
налогообложения ценных бумаг, а именно принцип обособленности
определения финансовых результатов по данному виду финансовых
инструментов, не изменился. Убытки по операциям с ценными
бумагами для простых инвесторов, как и ранее, не принимаются на
уменьшение общей налоговой базы, исчисленной по другим видам
деятельности, за исключением профессиональных участников рынка
ценных бумаг.
В настоящее время процесс определения налоговой базы по
операциям с ценными бумагами, к сожалению, остается довольно
сложным. Об этом свидетельствует и значительное количество статей
в Налоговом кодексе, посвященных данному расчету, а также
значительное количество заполняемых листов декларации.
Чем обусловлены эти сложности. Здесь есть как субъективные
причины, связанные с особенностями российского законотворчества,
так и объективные причины, которые обусловлены множеством
тонкостей исчисления налоговой базы по ценным бумагам, вытекающих
из различий в ценных бумагах в зависимости их эмитента, времени и
условий их выпуска и особенностей обращения на рынке ценных
бумаг. Данные различия обуславливают применение тех или иных
налоговых режимов к различным категориям ценных бумаг и, в
частности, применение различных ставок налогообложения доходов,
получаемых по операциям с ценными бумагами.
В частности, 284 статьей Налогового кодекса установлены 4
ставки налога на прибыль, применяющиеся при налогообложении
ценных бумаг.
Во-первых, это общая ставка 24% по прибыли от перепродажи
ценных бумаг применяется, а также по доходам в виде процентов по
долговым ценным бумагам за исключением государственных ценных
бумаг.
Ставка 15% применяется к доходам в виде процентов купонов по
государственным и муниципальным ценным бумагам.
Нулевая ставка применяется по доходу в виде процентов по
государственным и муниципальным ценным бумагам, выпущенным до 1
января 1997 года.
Следует отметить, что к ценным бумагам по государственным и
муниципальным ценным бумагам, эмитированным до вступления в силу
25 главы Налогового кодекса, применяется тот налоговый режим, та
налоговая ставка, которая была установлена на момент их выпуска.
И четвертая ставка предусмотрена статьей 284 Налогового
кодекса - 6%, которой облагаются дивиденды, полученные по акциям
российских предприятий российскими организациями и российскими
физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской
Федерации.
Что касается изменений, внесенных в порядок исчисления
налоговой базы по ценным бумагам Федеральным законом N 57-ФЗ, то
все они носят дополняющий и уточняющий характер. В принципе,
отдельные разъяснения были и в методических указаниях по
применению главы 25, и вытекали логически.
Наиболее конкретным дополнением явилось изменение, внесенное
в порядок определения налоговой базы для исчисления налога на
доход по купонным доходам по государственным облигациям. В
частности, это выразилось в статье 328, которая практически
переписана заново. В данной статье в связи с внесенными
изменениями, наряду с существовавшими, начиная с 1 января, двумя
моментами определения налоговой базы по процентным купонным
доходам по государственным облигациям, добавился еще один момент
для начисления дохода по купонному доходу для организаций,
использующих метод начисления. То есть начисление данного дохода,
кроме этих двух дат, осуществляется еще на дату окончания
отчетного периода, что ранее не было предусмотрено по
государственным купонным облигациям.
Доходы от операций с ценными бумагами, исходя из принципов их
налогообложения, можно разделить условно на три группы. Это
доходы в виде процентов по долговым ценным бумагам, доходы от
купли - продажи, погашения и иного выбытия ценных бумаг,
возникающие в виде разницы между ценой приобретения и ценой
реализации, и доходы в виде дивидендов по акциям.
Какие же доходы по ценным бумагам относятся к доходам от
реализации, а какие к внереализационным доходам. Этот вопрос нам
важен для выяснения, потому что если процентный доход отражается в
составе выручки от реализации, то он будет участвовать в расчете
величин, влияющих на исчисление налоговой базы и по другим
операциям. В частности, он будет участвовать в расчете норматива
для отчислений в резерв по сомнительным долгам, расходам на
рекламу.
Также будет участвовать в определении критериев возможности
перехода на кассовый метод учета доходов и расходов, а также
необходимости уплаты ежемесячных авансовых платежей. Кроме того,
в отношении ценных бумаг этот процентный доход, если он
отражается в составе выручки, можно будет направлять на покрытие
убытков по соответствующей категории ценных бумаг.
Казалось бы, традиционно доходы от продажи ценных бумаг
относятся к доходам от реализации, и выручка по ним отражается на
счетах реализации. Это отражено в статье 250 Налогового кодекса.
Что же касается процентных доходов по долговым ценным бумагам, в
частности, по векселям, депозитным сертификатам, а также
дивидендов, то они относятся к внереализационным доходам.
Вместе с тем, при решении вопроса отнесения процентных доходов
по долговым эмиссионным ценным бумагам, в частности, по
облигациям, следует учитывать положения статьи 280, которая
устанавливает, что доходы налогоплательщика от операции по
реализации или иному выбытию ценных бумаг определяются исходя из
цены реализации или выбытия ценных бумаг, а также суммы
накопленного процентного или купонного дохода, уплаченной
налогоплательщику покупателем, а также эмитентом ценной бумаги.
Таким образом, законодателем процентные купонные доходы по
облигациям отнесены также к доходам от реализации. Следовательно,
процентный купонный доход по облигациям также будет включаться в
выручку от реализации и отражаться во втором листе по строке 30
декларации.
Однако для этого правила есть исключение для государственных
и муниципальных облигаций. По ним процентный доход не включается
в выручку от реализации, поскольку облагается в ином налоговом
режиме по ставке 15%. Процентный купонный доход по
государственным облигациям в отличие от корпоративных облигаций
включается во внереализационные доходы.
Таким образом, процентные доходы по государственным
облигациям наряду с процентами по другим неэмиссионным ценным
бумагам, в частности, векселям, депозитным и сберегательным
сертификатам, а также доходы в виде дивидендов относятся к
внереализационным доходам организации и отражаются по строке 30
листа 02 декларации.
Что касается процентных доходов, получаемых по корпоративным
облигациям, то они, поскольку относятся к доходам от реализации,
отражаются в специальных листах, выделенных для ценных бумаг,
листах 05 или 06, в зависимости от того, к какой категории
относятся эти корпоративные облигации: обращающихся ценных бумаг
или не обращающихся.
Теперь давайте рассмотрим порядок определения налоговой базы
по процентным доходам по долговым обязательствам. Начиная с 1
января текущего года, при начислении процентов по долговым
обязательствам следует руководствоваться тем фактом, что если по
долговым обязательствам, срок действия которых приходится более
чем на 1 отчетный период, то доход признается полученным и
включается в состав соответствующих доходов на конец
соответствующего отчетного периода.
Наиболее часто встречающимися на практике долговыми
обязательствами являются векселя. Особо следует отметить, что
установленный 25 главой порядок начисления процентов с введением
ее в действие распространяется также и на дисконтные векселя.
При начислении доходов по векселям следует учитывать, что
заявленный дисконт по векселю является процентным доходом только
для первого векселедержателя. Он рассматривается согласно 43
статье Налогового кодекса заявленным процентом и включается в
состав внереализационных доходов с соответствующим отражением во
втором листе декларации.
При этом следует учитывать, что если данный вексель будет
предъявляться к погашению векселедателю, то полученный держателем
векселя дисконт будет учитываться как процентный
внереализационный доход.
В случае же если вексель будет передан дальше по
индоссаменту, то данное предприятие - индоссант, передающее
вексель, должно будет отразить дисконт уже в составе доходов от
реализации.
В случае если дата приобретения векселя и дата его погашения
относятся к разным отчетным периодам, то на конец отчетного
периода предприятие - векселедержатель должно отразить в доходах
часть суммы дисконта, начисленного со дня приобретения векселя до
конца отчетного периода, исходя из заявленной его эмитентом
доходности.
Пример по начислению процентов по дисконтным векселям.
Предприятие А приобрело дисконтный вексель предприятия Б, эмитента
данного векселя, сроком погашения по предъявлению номиналом 1000
рублей. В данном случае предприятие А выступает первичным
держателем дисконтного векселя. Цена приобретения векселя - 700
рублей. Получается, что заявленный эмитентом дисконт составит 300
рублей. Дата размещения векселя - 1 января 2002 года.
Следует учесть, что поскольку дисконтный вексель выписан по
предъявлении, то для целей налогового учета мы исходим из
максимально возможного срока его обращения, предусмотренного
пунктом 34 Венской конвенции, - один год.
Сначала следует рассчитать доход, подлежащий начислению за
один день исходя из размера дисконта 300 рублей и количества дней
в году. Делим 300 на 365, умноженное на 100, получаем 0,829. То
есть находим доход на один день. Чтобы определить доход,
начисляемый за первый квартал, 0,829 умножаем на 90 дней, получаем
75 рублей.
Второй момент заключается в том, что если в следующем
отчетном периоде предприятие решит до срока погашения реализовать
данный вексель, то оно должно из строки 30 декларации
внереализационных доходов эту сумму дисконта, начисленную за
предыдущий квартал, сторнировать. Доход по векселю в данном случае
будет показываться как доход от реализации векселя и отразится в
листе 6 декларации.
В данном случае, поскольку цена реализации в условиях главы
25 должна соответствовать уровню рыночной цены, для снижения
налоговых рисков при реализации такого векселя цена его
реализации не должна быть меньше цены его приобретения и суммы
начисленного процентного дохода за время нахождения векселя на
балансе предприятия.
Третий момент. В случае если дисконтный вексель приобретается
у третьего лица, то доход по этому векселю и в случае его
погашения, и в случае его реализации будет считаться доходом от
реализации ценных бумаг с отражением в листе 6 декларации.
Поскольку у нас доходы начисляются исходя из заявленной
доходности и срока обращения ценной бумаги, то этот вопрос особо
актуален для государственных ценных бумаг, по которым продавец
получает накопленный купонный доход или процент в виде дисконта
по этим бумагам. Этот процент рассчитывается, который облагается
по льготной ставке, исходя из заявленной эмитентом доходности и
количества дней нахождения государственных облигаций на балансе
предприятия.
Если рассматривать начисление по купонным облигациям, то
довольно подробные примеры содержатся в журнале "Бухгалтерский
учет" N 11 за 2002 год. Там имеется расчет по корпоративным
облигациям. Поскольку по купонным облигациям предполагается
выплата купонных доходов несколько раз в зависимости от
количества купонов, то здесь в расчетах будут участвовать еще
даты окончания купонных периодов.
Что касается расходов по долговым ценным бумагам, то здесь
следует руководствоваться статьями 265 и 269 Налогового кодекса.
С одной стороны, статья 265 Налогового кодекса расширила
возможности налогоплательщиков для отнесения процентов по
долговым ценным бумагам на расходы и соответственно уменьшения
налоговой базы в том смысле, что в соответствии с положениями
данной статьи проценты признаются расходами вне зависимости от
характера предоставляемого кредита или займа, текущий носит он
характер или инвестиционный.
С другой стороны, данная статья предусматривает ограничения в
том смысле, что расходом, принимаемым в уменьшение доходов по
долговым обязательствам, признается только сумма процентов,
начисленных за фактическое время пользования заемными средствами,
и доходности, установленной эмитентом - ссудодателем.
Здесь еще играет большую роль статья 269, которая
ограничивает отнесение процентов по полученным заемным средствам
к расходам. При этом с учетом изменений, внесенных Законом
N 57-ФЗ, налогоплательщик может сам выбирать, чем будет
ограничиваться размер начисленных по долговому обязательству
процентов. Этот размер либо не должен отклоняться от среднего
уровня процентов, взимаемых по аналогичным долговым
обязательствам, выданным в том же отчетном периоде на
сопоставимых условиях, более чем на 20%, или этот размер
принимаемых на расходы процентов должен ограничиваться ставкой
рефинансирования Центробанка, увеличенной на 10% при оформлении
обязательства в рублях, или ограничиваться 15% по кредитам в
иностранной валюте.
Что касается налогообложения дивидендов и доходов от долевого
участия. Здесь следует учитывать, что у нас изменился срок
представления декларации. Если раньше декларация представлялась
налоговым агентом в пятидневный срок со дня начисления дохода
акционерам, но не позднее 10 дней после распределения этих
доходов, то сейчас этот срок является общим - не позднее 28 дней
со дня окончания соответствующего налогового периода. А вот
перечисление в бюджет налога, удержанного налоговым агентом,
осуществившим выплату дохода, производится в течение 10 дней со
дня выплаты дохода.
По налогам на доходы, полученные по государственным ценным
бумагам, расчет которых отражается в листах 03 и 04 декларации,
также декларация представляется не позднее 28 дней после
окончания отчетного периода, а уплата производится в течение 10
дней со дня выплаты дохода, то есть те же самые сроки.
Согласно статье 275 дивиденды, начисленные акционерам из
прибыли, остающейся в распоряжении организации, облагаются у
источника выплаты по ставке 6%. В том случае, если организация -
акционер сама получила дивиденды уже за вычетом налога по ставке
6% и начисляет при этом дивиденды своим акционерам, то в
распределяемую среди акционеров данной организации прибыль входит
и сумма полученных ею дивидендов. Данная сумма дивидендов повторно
по ставке 6% не облагается.
Теперь перейдем к вопросу об исчислении налоговой базы по
операциям купли - продажи и другого выбытия ценных бумаг. Несмотря
на неизменность основного принципа обособленности налогообложения
ценных бумаг от других операций, вступление в силу с 1 января
2002 года главы 25 Налогового кодекса ознаменовало новый этап в
либерализации налогообложения доходов от операций по реализации
ценных бумаг.
В связи с введением главы 25 в действие можно выделить
следующие моменты. Во-первых, начиная с 1 января стал возможным
перенос убытков, полученных от операций с ценными бумагами, на
будущее в порядке, предусмотренном статьей 283. Этот порядок, в
частности, предусматривает, что совокупная сумма переносимого
убытка не может превышать 30% налоговой базы, и убыток переносится
в течение 10 лет.
Ранее действовавшим законом по налогу на прибыль предприятий
и организаций перенос убытков на будущее по ценным бумагам не был
предусмотрен.
Вторым положительным для налогоплательщиков моментом, общим
для всех участников рынка ценных бумаг, является возможность более
консолидированного способа исчисления налоговой базы с разделением
ценных бумаг только по двум категориям: обращающимся и не
обращающимся на организованном рынке. То есть без выделения как
прежде, 7 категорий.
В результате у налогоплательщиков увеличилась возможность
покрытия убытков по ценным бумагам одной категории за счет
доходов по другой категории ценных бумаг, но, соответственно, в
пределах обращающихся и не обращающихся ценных бумаг.
В частности, нормы статьи 280 позволяют налогоплательщику
убытки от реализации векселей относить на доходы, полученные, к
примеру, от реализации обращающихся на организованном рынке акций
или облигаций, в том числе купонных доходов по облигациям, не
обращающимся на организованном рынке.
Вот эти моменты касаются всех категорий налогоплательщиков.
Но имеются также моменты оптимизации налогообложения для
отдельных категорий налогоплательщиков, в частности, для
профессиональных участников рынка ценных бумаг.
В частности, для дилеров предусмотрена возможность общего
определения результата от всех операций, в том числе по ценным
бумагам без выделения категорий. Кроме того, для них еще
предусмотрена возможность, начиная с текущего года, отнесения на
уменьшение налоговой базы создаваемых ими резервов под обесценение
ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке.
Что касается кредитных организаций, то для них отменена
необходимость уплачивать налог с переоценки находящихся на
балансе государственных облигаций еще до момента их реализации.
Ранее они должны были уплачивать эту переоценку еще до момента
реализации ценных бумаг. То есть происходило предварительное
налогообложение, что ставило их в неравные условия с другими
налогоплательщиками.
Основной статьей, определяющей порядок определения налоговой
базы по ценным бумагам, является статья 280 Налогового кодекса. В
данной статье изложены следующие основные принципы
налогообложения ценных бумаг. Во-первых, обособленное определение
налоговой базы по ценным бумагам для простых инвесторов, за
исключением профессиональных участников, в том смысле, что убытки
по ценным бумагам не уменьшают налоговую базу по другим
операциям, исчисленную в соответствии со статьей 274 Налогового
кодекса.
Второй принцип - это раздельное определение финансового
результата и раздельный перенос убытков на будущее по двум
категориям ценных бумаг: обращающихся и не обращающихся. Это
положение не распространяется на дилеров.
Третье. Статья 280 предписывает применение рыночных цен при
реализации ценных бумаг. Также различный порядок применения
рыночных цен для обращающихся и не обращающихся ценных бумаг.
Принцип применения рыночных цен содержался и в действовавшем
до 1 января 2002 года Законе "О налоге на прибыль", но он
применялся только к обращающимся ценным бумагам и только в целях
возможности принятия или непринятия убытков при отклонении цены
реализации от рыночной цены. В текущем году рыночные цены
применяются и при получении положительного финансового
результата. При несоответствии фактических цен реализации
рыночным производится корректировка по специально отведенным
строкам.
Следующий момент, изложенный в статье 280. Налогоплательщик
по выбору применяет с отражением в учетной политике метод
списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг.
Предусмотрено три метода: ФИФО, ЛИФО, по стоимости единицы.
Последний актуален для списания неэмиссионных ценных бумаг.
Последнее положение этой статьи. В ней предусмотрен особый
порядок для списания стоимости акционерами реализуемых ими акций,
полученных при увеличении уставного капитала акционерного
общества.
Начиная с 1 января 2002 года в целях налогообложения ценных
бумаг применяются рыночные цены, а точнее, критерии соответствия
фактических цен реализации ценных бумаг рыночным. Данные критерии
изложены в пунктах 5 и 6 статьи 280.
В отношении ценных бумаг, обращающихся на организованном
рынке, для целей налогообложения признается фактическая цена
реализации, если эта цена находится в интервале между
максимальной и минимальной ценами сделок с указанной ценной
бумагой, зарегистрированной организаторами торговли ценных бумаг
на дату совершения соответствующей сделки или при отсутствии
сделок на эту дату - на дату ближайших торгов.
При этом налогоплательщику предоставлено право выбора любого
из организаторов торгов, по которому он будет использовать
интервал цен.
Законом N 57-ФЗ внесено уточнение, что в случае реализации
ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, по цене ниже
минимальной цены сделок на организованном рынке при определении
финансового результата принимается минимальная цена сделки на
организованном рынке ценных бумаг. Отклонение фактической цены
реализации от минимальной цены интервала отражается по строке 20
листа 05 декларации.
Что касается ценных бумаг, не обращающихся на организованном
рынке. При признании фактических цен рыночными при реализации
данной категории бумаг законодателем также установлена ориентация
на организованный рынок. Здесь используется либо интервал цен
между минимальной и максимальной ценой, и плюс предусмотрена
возможность отклонения фактической цены реализации от
средневзвешенной в пределах 20%. Если аналогичные бумаги не
торгуются на организованном рынке, то по не обращающимся ценным
бумагам также применяется расчетная цена. В данном случае
отклонение не должно превышать 20% от расчетной цены.
Эти принципы признания цен рыночными можно проиллюстрировать
на таком примере. Организация реализовала вне организованного
рынка ценных бумаг, скажем, через магазин ценных бумаг пакет акций
по цене 3,5 рубля за штуку. Максимальная и минимальная цены
сделок, совершенных в течение торгового дня на бирже, составили
соответственно 5 и 3 рубля за акцию. Так как фактическая цена
реализации находится в интервале между минимальной и максимальной
ценами сделки с указанной ценной бумагой, то она принимается для
налогообложения в качестве рыночной цены. Следовательно, строка 20
листа 5 в данном случае не заполняется.
А вот в случае, если бы фактическая цена реализации составила
2 рубля, то по строке 20 налогоплательщик должен был бы поставить
сумму один рубль, то есть довести цену реализации расчетным путем
до минимальной цены интервала цен, зарегистрированного на
организованном рынке.
Второй пример. Предприятие реализовало пакет акций, не
обращающихся на организованном рынке, по цене 700 рублей за штуку.
Средневзвешенная цена по реализованной аналогичной акции на
организованном рынке на дату торгов составляет 800 рублей за
акцию. В данном случае отклонение составит 12,5%. Так как цена
реализации вне организованного рынка ценных бумаг не отклоняется
более чем на 20% от средневзвешенной цены, рассчитанной
организатором торговли, то для целей налогообложения принимается
фактическая цена и корректировка также не производится.
Что касается затрат по реализации ценных бумаг, то
налогоплательщик самостоятельно выбирает метод списания ценных
бумаг на уменьшение доходов от их реализации: ФИФО, ЛИФО или
метод списания единицы.
А вот что касается реализации акционерами собственных акций,
то по ним, начиная с нынешнего года, в соответствии с главой 25
Налогового кодекса предусмотрен особый порядок определения
финансового результата. Методы ФИФО, ЛИФО и единицы здесь не
применяются.
Сущность этих изменений прежнего порядка можно
проиллюстрировать на таком простом примере. Предприятие приобрело
у акционерного общества акцию номиналом 1000 рублей по цене 1100
рублей. В связи с переоценкой основных фондов акционерное
общество увеличило уставной капитал. В результате распределения
между акционерами суммы увеличения пропорционально количеству
принадлежащих им акций предприятие получило дополнительную акцию
номиналом 1000 рублей.
До 1 января 2002 года при реализации этой дополнительно
полученной акции по цене 1500 рублей прибыль составит 1500
рублей, поскольку затрат не понесено.
В новых условиях с 1 января при реализации этой дополнительно
полученной акции по цене реализации 1500 рублей прибыль уже
составит 950 рублей, то есть 1500 минус цена акции 1100, деленная
на 2, 550 рублей, уже скорректированная с учетом количества акций.
В результате результат получается 950 рублей.
Исчисление налоговой базы, включая перенос убытков на
будущее, осуществляется отдельно по обращающимся и не
обращающимся ценным бумагам. Соответственно эти результаты
отражаются в листах 05 и 06 декларации.
Исключением из данного правила являются профессиональные
участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую
деятельность. Они формируют единую налоговую базу. Поскольку
дилеры формируют налоговую базу и определяют сумму убытка,
подлежащую переносу на будущее с учетом всех доходов и расходов,
и суммы убытка, которые получены от осуществления
предпринимательской деятельности по другим видам операций, для
них отпадает необходимость заполнения отдельных листов
декларации, которые были предусмотрены, - 08 и 09.
Уже есть проект измененной декларации, который создан
Министерством по налогам и сборам в связи с изменениями,
вносимыми Законом N 57-ФЗ. Листы 8 и 9 из состава декларации
исключены. Отражение операций с ценными бумагами...
...Пункт 8 статьи 280 позволяет им не обособлять налоговую
базу по ценным бумагам от налоговой базы по другим операциям.
Этот пункт 8 статьи 280 предписывал, что они не должны обособлять
базу по ценным бумагам от других операций. Что из этого следует.
Внесено дополнение, что профессиональные участники рынка, не
являющиеся дилерами, самостоятельно выбирают виды ценных бумаг,
обращающиеся или не обращающиеся на организованном рынке, по
операциям с которыми при формировании налоговой базы в доходы и
расходы будут включаться иные доходы и расходы, определенные в
соответствии с настоящей главой. То есть профессионалы рынка
ценных бумаг, кроме дилеров, самостоятельно выбирают, заполнять 5
или 6, а по какой категории ценных бумаг налоговая база будет
отражаться ими совместно с другими операциями во втором листе
декларации.
Следует отметить в плане заполнения декларации, что при
получении убытка от реализации ценных бумаг по простым инвесторам,
если получается убыток по операциям с ценными бумагами, то
налоговая база признается равной нулю и во второй лист
декларации не переносится.
Мы рассмотрели общие моменты налогообложения операций с
ценными бумагами.
...При этом следует учитывать, что предметом сделки РЕПО в
целях налогообложения могут быть только эмиссионные ценные бумаги.
С экономической точки зрения сделка РЕПО - это договор займа.
При этом происходит предоставление либо денежного займа под залог
ценных бумаг, либо предоставление займа в виде ценных бумаг.
Разница между ценой первой и второй части РЕПО является процентом,
уплачиваемым за пользование этими средствами.
Поскольку сделки РЕПО классифицируются не как операции по
реализации ценных бумаг, а как заемные операции, финансовый
результат в целях налогообложения определяется не как сделка с
ценными бумагами, а как операция кредитования. При этом
получается, что тот контрагент, у которого в результате сделки
РЕПО образуется доход, он является заимодателем.
Если доход образуется у продавца по первой части ценных бумаг
по сделке РЕПО, то получается, что продавец предоставляет заем
ценными бумагами, продает их по более высокой цене, выкупает по
более низкой.
Если доход образуется у покупателя, то он предоставляет заем
денежными средствами, то есть покупает ценные бумаги по более
низкой цене, выкупает по более высокой.
Например, продавец по первой части сделки РЕПО продает пакет
эмиссионных ценных бумаг за 1000 рублей, а выкупает обратно через
три месяца за 1500 рублей. То есть получается, что несет расходы.
В результате получается, что за пользование деньгами в течение
трех месяцев он уплатит проценты в размере 500 рублей. Вот эти
проценты включаются в состав расходов не полностью, а с учетом
положений, предусмотренных статьями 265 и 269 Налогового кодекса.
Если же продавец по первой части РЕПО продает ценные бумаги
по более высокой цене, чем потом их выкупает, то в целом получает
прибыль. Значит, при совершении второй части РЕПО ему выплачивают
проценты за пользование ценными бумагами, полученными от него по
первой части сделки.
Полученные и уплаченные проценты по сделкам РЕПО включаются в
целях налогообложения в состав внереализационных доходов или
расходов. Сделки РЕПО учитываются отдельно от других ценных бумаг
на выделенных для этих целей аналитических регистрах налогового
учета. А результат по ним отражается во втором листе по строкам 30
или 40.
Здесь необходимо учитывать, что в целях налогообложения срок
действия договора РЕПО ограничивается 6 месяцами, и срок, на
который может пролонгироваться договор о сделке РЕПО, также
ограничивается от срока окончания договора до конца отчетного
периода.
Законодатель, чтобы поставить барьер на пути бесконечного
затягивания определения финансового результата от сделок РЕПО в
целях налогообложения, предусмотрел принудительное определение
самостоятельного финансового результата от реализации по первой
части сделки не выкупленных вовремя ценных бумаг.
В этом случае определение указанного финансового результата
производится задним числом на дату исполнения первой части сделки
РЕПО. Цена для целей налогообложения при этом принимается с
учетом положений 280 статьи на дату реализации таких ценных
бумаг, то есть с учетом рыночных цен, тогда как при своевременном
исполнении второй части сделки прибыль и убытки сторон
определяются на основе установленными участниками договора цен по
обеим частям сделки, то есть без учета рыночных цен.
У нас еще остался вопрос по определению доходов и расходов
профессиональными участниками рынка ценных бумаг и по финансовым
инструментам срочных сделок. Есть вопросы у кого-то?
В:
О: В соответствии с новым порядком исчисления налоговой базы
по ценным бумагам производится отдельно. Там не предусмотрено
включение на уменьшение дохода по ценным бумагам вот этих
общехозяйственных расходов. То есть если получается какой-то
положительный результат, то он просто переносится в общий лист
декларации. И получается, что эти общехозяйственные расходы не
подлежат распределению на доходы по реализации ценных бумаг для
участников рынка ценных бумаг, не являющихся профессионалами.
В:
О: Да, включаются. Консолидированно определяют налоговую базу
по всем операциям.
В: Чем руководствоваться по не обращающимся ценным бумагам,
по векселям, в частности, в том смысле, каким образом расчетная
цена должна производиться.
О: Я в своем выступлении затронула этот момент. При
реализации этого векселя можно руководствоваться ставкой
рефинансирования, увеличенной на 10%, тогда вообще проблем не
будет. То есть берем цену приобретения векселя и добавляем к ней
доходность исходя из срока нахождения на балансе и ставки
рефинансирования и реализуем не ниже этой стоимости.
В:
О: Да, налогоплательщик должен отразить в учетной политике,
какой метод он выбирает. На протяжении налогового периода
неизменным остается.
В:
О: Чтобы не было неоднозначного толкования со стороны
налоговых органов, лучше все это отражать в учетной политике.
Если не заложено, то поскольку применение ставки рефинансирования
является однозначным, то налоговый орган может подойти с этой
точки зрения при проверке.
Участники рынка ценных бумаг определены Законом "О рынке
ценных бумаг" N 39-ФЗ от 20 марта 1996 года. Согласно статье 2
данного Закона профессиональные участники рынка ценных бумаг - это
юридические лица, которые осуществляют 7 видов профессиональной
деятельности. Это брокерская деятельность, дилерская деятельность,
деятельность по управлению ценными бумагами, клиринговая
деятельность, депозитарная деятельность, деятельность по ведению
реестра и деятельность по организации торговли на рынке ценных
бумаг.
Профессиональный участник рынка ценных бумаг, осуществляющий
деятельность по организации торговли на рынке ценных бумаг,
называется организатором торговли на рынке ценных бумаг. У нас
такими организаторами являются биржи и внебиржевые торговые
системы.
Специфические доходы, которые дополнительно отнесены этими
статьями к доходам по профессиональным участникам рынка ценных
бумаг, отражают само название видов деятельности. Допустим, если
это депозитарий, то он в составе доходов отражает доходы от
оказания депозитарных услуг, включая услуги по предоставлению
информации о ценных бумагах и ведению счета депо.
Дилеры и брокеры отражают доходы от предоставления услуг,
непосредственно способствующих заключению третьими лицами
гражданско - правовых сделок с ценными бумагами. Кроме того,
дилеры включают в состав доходов доходы в виде сумм
восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг, ранее
принятые на расходы согласно статье 300 Налогового кодекса.
Что касается резервов. Согласно статье 300 Налогового кодекса
дилеры, если они определяют доходы и расходы по методу начисления,
вправе относить на расходы в целях налогообложения отчисления в
резервы под обесценение эмиссионных ценных бумаг, обращающихся на
организованном рынке ценных бумаг. Создаваемые резервы
корректируются по состоянию на конец отчетного или налогового
периода в отношении каждого выпуска ценных бумаг.
Резерв создается в размере превышения цен приобретения
эмиссионных ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке,
над их рыночной котировкой на отчетную дату. При этом в цену
приобретения ценной бумаги, подлежащую корректировке в связи с
созданием резерва, включаются расходы по ее приобретению.
Пример. По состоянию на 1 января 2002 года организация
приобрела 50 облигаций, обращающихся на организованном рынке
ценных бумаг, по цене 1000 рублей за облигацию на общую сумму
50000 рублей. Расходы по приобретению составили 300 рублей. Таким
образом, со стоимостью расходов на приобретение стоимость
облигаций составила 50300 рублей.
На конец квартала, то есть 31 марта 2002 года, рыночная
стоимость одной облигации снизилась и составила 800 рублей. Таким
образом, рыночная стоимость пакета уменьшилась до 40 тысяч
рублей. В данном случае на сумму обесценения ценных бумаг
организация может создать резерв в размере 10300 рублей.
Скажем, при продаже 20 облигаций в июне необходимо осуществить
корректировку резерва на сумму 4210 рублей, рассчитанную как
сумма резерва 10300, деленная на 50 и умноженная на 20. Данная
сумма будет уже включаться в доходы налогоплательщика. Оставшаяся
сумма резерва составит 6180 рублей.
У нас еще есть ряд статей по налогообложению финансовых
инструментов срочных сделок. Финансовые инструменты срочных
сделок - это соглашения участников срочных сделок, определяющие
их права и обязанности в отношении базисного актива.
К таким финансовым инструментам относятся фьючерсные,
опционные и форвардные контракты, а также в дополнение 57-ФЗ
уточнено, что сюда еще относятся соглашения участников срочных
сделок, не предполагающие поставку базисного актива, но
определяющие порядок взаиморасчетов сторон сделки в будущем в
зависимости от изменения цены или иного количественного
показателя базисного актива.
Базисный актив - это предмет срочной сделки. Базисным активом
может являться иностранная валюта, ценные бумаги, кредитные
ресурсы, биржевые индексы и т.д. Методическими рекомендациями по
применению главы 25 Налогового кодекса установлено, что под
срочными сделками для целей налогообложения понимаются сделки,
исполнение которых или дата расчетов по которым осуществляется
сторонами не ранее третьего рабочего дня после дня заключения
сделки.
В соответствии с Налоговым кодексом доходы и расходы по
финансовым инструментам срочных сделок являются
внереализационными.
В продолжение темы либерализации налогообложения с точки
зрения снижения налогового бремени можно назвать изменение режима
налогообложения и финансовых инструментов срочных сделок начиная
с 1 января 2002 года.
Начиная с текущего года у налогоплательщиков появилась
возможность отнесения убытков по финансовым инструментам срочных
сделок, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, на
уменьшение налоговой базы и по другим операциям
налогоплательщика, а не только с этими финансовыми инструментами.
Если по итогам отчетного налогового периода от операций с
инструментами, обращающимися на организованном рынке ценных
бумаг, получился убыток, то его в отличие от убытка по ценным
бумагам можно будет вычесть из общей налогооблагаемой прибыли
организации.
Второй момент заключается в том, что по сделкам, заключенным
в целях хеджирования, то есть защиты от ценовых рисков, от
колебания цен на те или иные ресурсы, доходы полученные
увеличивают, а расходы уменьшают налоговую базу с объектом
хеджирования или базисным активом.
Данный порядок определения налоговой базы был продекларирован
и ранее действовавшим законом по налогу на прибыль, но фактически
не применялся, поскольку в этом законе было зафиксировано условие
признания сделки сделкой, совершаемой в целях уменьшения риска
изменения цены базисного актива. Таким условием являлась ее
регистрация на бирже в соответствии с требованиями и в порядке,
которые установлены ФКЦБ. Однако данный порядок не был
установлен, поэтому расходы по финансовым инструментам,
понесенные налогоплательщиком до 1 января 2002 года, принимались
только в пределах доходов от таких операций.
Следует отметить, что налогообложение финансовых инструментов
срочных сделок, фьючерсов, опционов и форвардов в некотором роде
построено по аналогии с ценными бумагами. Они также делятся на
две категории: финансовые инструменты обращающиеся и не
обращающиеся на организованном рынке. Доходы и расходы
учитываются отдельно по каждой категории. К ним также применяются
критерии соответствия фактических цен реализации рыночным ценам.
Если убыток получен налогоплательщиком от операций с
инструментами, не обращающимися на организованном рынке, то его
можно покрывать только доходами будущих лет от таких операций.
При этом имеются исключения, что по тем операциям с инструментами
срочных сделок на неорганизованном рынке, которые заключены для
хеджирования или страхования ценовых рисков, убытки от таких
операций могут быть приняты для целей налогообложения, если
налогоплательщик представит соответствующие экономические расчеты.
При квалификации сделки как операции хеджирования следует
иметь в виду, что налогоплательщик - хеджер, во-первых, должен
быть непосредственно связан с поставляемым или приобретаемым
товаром по роду своей деятельности. Должен осуществить операции
как с объектом хеджирования, так и с финансовым инструментом
срочной сделки, базисным активом которого должен быть объект
хеджирования.
И должно быть подтверждение цели операции с финансовым
инструментом срочных сделок. Подтверждением могут быть описанные
в подтверждающем расчете планируемые действия налогоплательщика
относительно объекта хеджирования: покупка, продажа или иные
действия, а также прогнозируемый размер возможных убытков или
недополученной прибыли, которую налогоплательщик получил бы через
определенный срок в обычных условиях по сделкам с объектом
хеджирования в случае, если бы операция с финансовым инструментом
срочных сделок не проводилась.
Например, если благодаря заключенному форварду на нефть эта
нефть была продана с наименьшими затратами, и это можно
документально доказать, то убытки и расходы по приобретению
форварда можно вычесть из налогооблагаемой прибыли предприятия.
Еще одним исключением из правила по не обращающимся ценным
бумагам являются убытки банков от инструментов срочных сделок на
неорганизованном валютном рынке. Эти убытки также принимаются для
целей налогообложения. То есть если базисным активом финансового
инструмента банка, приобретенного банком, является иностранная
валюта, а исполнение проводится путем поставки базисного актива,
то есть валюты, то в этом случае доходы отражаются по строке 30
листа 2, а расходы по строке 40.
По строке 30 также отражаются все доходы, полученные от
операций с финансовыми инструментами срочных сделок,
обращающимися на организованном рынке, и операций хеджирования. В
то время как доходы, полученные от операций с финансовыми
инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном
рынке, отражаются по строке 10 - внереализационные доходы по
операциям с финансовыми операциями срочных сделок, не
обращающимися на организованном рынке, в специально отведенном
листе 10 - расчет налоговой базы по налогу на прибыль с
финансовыми инструментами.
В: Организация не является профессиональным участником рынка
ценных бумаг. Однако за прошедшие отчетные периоды выручка была
только от реализации векселей других эмитентов. Как быть с
расходами организации за этот период? Как эти доходы отразить в
бухгалтерском отчете, в форме N 2: как операционные или как
расходы по обычным видам деятельности?
О: Что касается отражения в бухгалтерской отчетности, то
здесь прежний порядок соблюдается. По Налоговому кодексу
получается, что поскольку понятие себестоимости отсутствует, и
эти расходы все равно будут во втором листе декларации. А если по
листам декларации с ценными бумагами, в частности, это будет лист
06, здесь у нас будет получен доход, если положительный
результат, то он переносится на второй лист по строке 180. В
целом у нас получится, что фактически эти расходы покроются этими
доходами.
Хотя, если бы имела место другая ситуация, возможно ли
отнесение этих общехозяйственных расходов на доходы по ценным
бумагам, то в соответствии с порядком, установленным статьей 280,
это не представляется возможным. Но в результате заполнения
декларации получается, что поскольку налоговая база определяется
суммарно, то получится фактически, что они покроются доходами от
ценных бумаг.
В: Как учитывается выбытие и реализация векселя в Сбербанке в
налоговом учете?
О: У нас векселя относятся к неэмиссионным ценным бумагам, но
в то же время они могут быть и обращающимися на организованном
рынке. Сейчас уже есть векселя крупных эмитентов, которые тоже
котируются на бирже. В зависимости от того, к какой категории
относится вексель, его выбытие будет отражаться в листе 05 или 06.
При отражении в листе 05 будут критерии рыночной цены, как на
организованном рынке, то есть применяется интервал цен.
Если этот вексель будет относиться к категории не
обращающихся ценных бумаг, то здесь возможны варианты или
соответствия ценам по аналогичным векселям на бирже, либо
расчетным путем с учетом затрат на приобретение и уровнем
рыночных ставок ссудного процента по аналогичным долговым
обязательствам.
В:
О: Я не слышала, чтобы векселя Сбербанка на бирже
котировались.
В:
О: Здесь нужно смотреть специфику отнесения на расходы по
кредитным организациям. Там это предусмотрено. Нет, предприятие
покупает вексель, а при чем здесь бланк. А за оформление векселя.
Все расходы по приобретению ценных бумаг включаются в цену.
В:
О: Можно отнести. Но это не расходы по ценным бумагам. У нас
расходы по ценным бумагам относятся в момент реализации ценных
бумаг и связаны с доходами, полученными от ценных бумаг, а здесь
у вас никакого дохода не возникает... Нет, это не убыток, это
внереализационные расходы предприятия, связанные с осуществлением
его деятельности.
В:
О: Еще раз говорю, что они не относятся к доходам от
реализации ценных бумаг, поэтому налоговую базу по ценным
бумагам, которая отдельно рассчитывается, они не уменьшают. Они
просто во втором листе отразятся по строке 40.
Спасибо за внимание.
|
